指南里多了哪些宝？——非货币性资产交换

概述

        2020年4月，财政部发布了《<企业会计准则第7号——非货币性资产交换>应用指南2020》（以下简称“指南”）。指南是对2019年5月9日财政部发布的《 企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（2019）（以下简称“非货币性资产交换准则”或“准则”）的进一步解释，对非货币性资产交换业务处理中的难点进行详细说明，并给出了示例。
        
        

一、定义和适用范围的进一步解读

1、货币性资产与非货币性资产示例

        在准则的基础上，指南通过示例的方式对货币性资产与非货币性资产的概念作出了进一步的解释：
        
        

        2、同一交易双方对于是否属于非货币性资产交换的判断可能不同

        指南指出，通常情况下，交易双方对于该交易是否属于非货币性资产交换的判断应该一致，但也有例外，因为是从企业自身角度，基于商业实质做出判断。
        
        示例：投资方以固定资产出资取得被投资方的股权
        
        

        3、非货币性资产交换可能属于权益性交易

        指南通过情形举例的方式进一步阐述某些特定情况下的非货币资产交换实质上属于权益性交易。
        
        ► 一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行交易
        
        ► 双方均受同一方或相同多方控制，且交易的实质是权益性的分配、交换或投入
        
        示例：集团重组中发生的非货币性资产的无偿或低价划拨、划转属于权益性交易，不是非货币性资产交换
        
        

二、确认与计量的细化指引

1、换入资产的确认时点与换出资产的终止确认时点“短暂不一致”的情形

        新修订的非货币性资产交换准则首次明确，换入资产的确认与换出资产的终止确认的判断标准不同，因此确认时点与终止确认时间可能存在不一致。尽管准则已明确了相关处理规定，但实务中不少反馈认为这种不一致可能只是短暂的时间差，应适当简化处理。因此指南中特别对短暂不一致的情况给出了指引。
        
        短暂不一致的情形 
        
        资产控制权转移所必须的运输与转移程序等方面的原因，例如资产运输至对方地点所需的合理运输时间、办理股权或房产过户手续等
        
        对于短暂不一致情形，可以按照重要性原则，在两个时点孰晚时进行会计处理
        
        

2、同类型资产的互换是否具有商业实质

        是否具有商业实质是非货币性资产交换能否采用公允价值模式的基础，实务中，比较困难的是同类型资产的交换应如何判断其是否具有商业实质，指南通过举例进行了说明。
        
        示例：两幢公寓楼的交换（租期、每期租金总额均相等）
        
        

        3、以公允价值为基础计量的细化规定

        对于实务中大家关心的公允价值计量日、如何判断换入资产公允价值更可靠、以及换出资产终止确认时损益应如何列报等问题，指南通过示例的方式予以明确。
        
        合同没有约定的，换入资产或换出资产公允价值按照合同开始日（合同生效日）的公允价值确定
        
        判断是否有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠时，应当考虑确定公允价值所使用的输入值层次
        
        换出资产终止确认时损益的列示
        
        

        4、补价的计量

        非货币性资产交换中的补价不仅是“现金”，而是如上述列举的“货币性资产”。因此补价究竟是否应用公允价值计量，指南中的示例体现了如下原则。
        
        

        5、涉及多项资产的非货币性交换

        指南对于非货币性资产交换以公允价值计量和以账面价值计量的情况，分别给出了多个详细的核算示例，涵盖了基本原则、涉及补价的情形，涉及换入多项资产或换出多项资产的情形，清晰地展示相关具体运用。其中，实务中反映最为困难的同时涉及多项资产交换的处理在案例中体现的处理原则如下。
        
        以公允价值计量且涉及换入多项资产的情形下：
        
        首选以换出资产的公允价值为基础计量
        
        按照各项换入资产的公允价值的相对比例将换出资产公允价值总额分摊至各项换入资产
        
        各项换入资产的初始计量金额包括分摊额和应支付的相关税费
        
        非货币性资产交换包含金融资产的，为保持与金融工具准则的衔接，在确定换入的其他多项资产的初始计量金额时，应将金融资产公允价值从换出资产公允价值总额中扣除
        
        包含在资产初始计量中的税费，以换入土地为例
        
        

        三、披露

        新修订的非货币性资产交换准则相比原准则新增的主要披露要求为“非货币性资产交换是否具有商业实质及其原因”。实务中的疑问在于相关披露是定性还是定量，应披露到什么程度。针对这些疑问，指南予以进一步解释。
        
        对于定性分析即可得出结论认定具有商业实质的，披露定性分析信息及结论，无需披露预计未来现金流量，以及定量分析
        
        对于通过定性分析难以认定具有商业实质的，披露使用换入资产进行相关经营的预计未来现金流量现值和继续使用换出资产进行相关经营的预计未来现金流量现值，以及相关的定量分析和结论

来源于 ： 安永中国